Введение нового порядка применения контрольно-кассовой техники (ККТ) с функцией онлайн-передачи фискальных данных сопровождалось громкими заявлениями об ожидаемом повышении прозрачности расчетов и одновременно об удобствах и простоте использования онлайн-касс.
Не знаем как с прозрачностью, но обещания о простоте и удобстве для пользователей оказались в значительной степени несбывшимися.
Как показала практика, пользователи онлайн-касс сразу же после их введения столкнулись с целым рядом технических проблем и вопросов, кроме того, с большим количеством юридических коллизий и пробелов в процедурах регистрации, перерегистрации и применения ККТ.
Рассмотрим один из таких спорных аспектов: что делать, если в ККТ сломался фискальный накопитель?
Прежде всего разберемся, что представляет собой фискальный накопитель в ККТ.
В ст. 1.1 Федерального закона N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» (далее — Закон N 54-ФЗ) содержится весьма сложное определение фискального накопителя — это программно-аппаратное шифровальное (криптографическое) средство защиты фискальных данных в опломбированном корпусе, содержащее ключи фискального признака, обеспечивающее возможность формирования фискальных признаков, запись фискальных данных в некорректируемом виде (с фискальными признаками), их энергонезависимое долговременное хранение, проверку фискальных признаков, расшифровывание и аутентификацию фискальных документов, подтверждающих факт получения оператором фискальных данных фискальных документов, переданных контрольно-кассовой техникой, направляемых в контрольно-кассовую технику оператором фискальных данных, а также обеспечивающее возможность шифрования фискальных документов в целях обеспечения конфиденциальности информации, передаваемой оператору фискальных данных.
Если говорить по-простому, то фискальный накопитель — это устройство для защищенного шифрования, хранения и передачи фискальных данных.
С учетом сегодняшнего уровня развития техники и технологий фискальный накопитель — устройство весьма примитивное и, казалось бы, должно быть очень надежным.
Но, к сожалению, практика показала, что фискальные накопители ломаются, и ломаются достаточно часто. При этом сломанный фискальный накопитель, как правило, полностью блокирует передачу/выдачу фискальных данных.
И тогда у пользователей возникает целый ряд вопросов.
Вопрос 1 (пожалуй, основной): как юридически правильно заменить фискальный накопитель и перерегистрировать ККТ?
Согласно п. 8 ст. 4.2 Закона N 54-ФЗ в случае перерегистрации контрольно-кассовой техники в связи с заменой фискального накопителя пользователь формирует отчет о закрытии фискального накопителя. Сведения, содержащиеся в сформированном отчете о закрытии фискального накопителя, передаются в налоговый орган вместе с заявлением о перерегистрации контрольно-кассовой техники в связи с заменой фискального накопителя.
Из приведенной нормы никаких исключений нет.
Но сломанный фискальный накопитель в большинстве случаев не позволяет пользователю сформировать отчет о закрытии фискального накопителя.
В то же время в п. 8 Порядка заполнения формы заявления о регистрации (перерегистрации) контрольно-кассовой техники, утв. Приказом ФНС России от 29.05.2017 N ММВ-7-20/484@, указано, что в случае, если основанием для подачи заявления является замена фискального накопителя в связи с его поломкой, отчет о закрытии фискального накопителя может не представляться.
Приказ ФНС России от 29.05.2017 N ММВ-7-20/484@ — это общеобязательный нормативный акт, и им можно и нужно руководствоваться.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации заменить сломанный фискальный накопитель и перерегистрировать ККТ можно и без представления отчета о закрытии фискального накопителя.
По логике приведенной нормы Приказа N ММВ-7-20/484@ поломка фискального накопителя должна как-то подтверждаться (иначе нельзя полностью исключить злоупотребления, в частности сокрытие выручки, со стороны пользователей). Но ни в Законе N 54-ФЗ, ни в Приказе N ММВ-7-20/484@ о таком обязательном подтверждении ни слова и уж тем более нигде не указывается, как и кем должна подтверждаться поломка фискального накопителя.
На практике налоговые органы в рассматриваемой ситуации требуют заключение о поломке фискального накопителя, выданное изготовителем фискального накопителя.
Но, повторимся, такие требования не имеют конкретного нормативного обоснования.
И все же, считаем, в целях исключения спорных ситуаций и, соответственно, в целях минимизации рисков пользователю следует позаботиться о стороннем подтверждении факта поломки фискального накопителя. Однако, по нашему мнению, это не обязательно должно быть подтверждение именно от изготовителя фискального накопителя (с которым, кстати, у пользователя могут отсутствовать прямые договорные отношения). Это может быть, например, подтверждение (заключение) от поставщика ККТ, к которому пользователь обратился в рамках договорных (последоговорных) отношений по поставке ККТ.
Копию указанного подтверждения (заключения) целесообразно передать в налоговый орган вместе с заявлением (письмом) в произвольной форме о факте поломки фискального накопителя и невозможности в связи с этим формирования отчета о закрытии фискального накопителя.
В рассматриваемом случае неподтвержденный факт поломки фискального накопителя, полагаем, влечет некоторые риски привлечения к административной ответственности по ч. 4 или ч. 5 ст. 14.5 КоАП РФ (штраф на индивидуальных предпринимателей до 3 000 руб., на юридических лиц до 10 000 руб.) — в зависимости от того, квалифицирует налоговый орган данную ситуацию как нарушение порядка перерегистрации ККТ или же как непредставление информации, связанной с использованием ККТ.
Вопрос 2: как быть с фискальными данными, которые в связи с поломкой фискального накопителя не были переданы оператору фискальных данных?
На официальном сайте ФНС России (www.nalog.ru) можно найти следующие рекомендации по данной ситуации.
Если возникла проблема с фискальным накопителем, организация — производитель фискального накопителя может извлечь из него данные с пометкой, какие чеки ККТ были отправлены оператору фискальных данных (от него есть подтверждение), а какие нет. Неотправленные данные кассовых чеков на электронном носителе должны быть переданы в налоговую службу вместе с заявлением пользователя ККТ, в котором описывается сложившаяся ситуация.
В ситуации же, когда данные о некоторых расчетах по каким-то причинам не попали в фискальный накопитель, но в учетной системе пользователя они отражены, необходим чек коррекции.
Приведенные рекомендации в целом логичны и справедливы, но опять же они не имеют конкретного нормативного обоснования (законодателю следовало бы в п. 4 ст. 4.3 Закона N 54-ФЗ детально урегулировать данный вопрос применительно к ситуации поломки фискального накопителя).
Тем не менее до появления достаточной правоприменительной практики по рассматриваемой ситуации или, возможно, до внесения уточнений и дополнений в Закон N 54-ФЗ советуем пользователям по возможности следовать изложенным рекомендациям ФНС России, по крайней мере в отношении незафиксированных данных о расчетах.
Кстати, на необходимость оформления чека коррекции в связи с неисправностью ККТ указано также в письмах ФНС России от 07.12.2017 N ЕД-4-20/24899, от 20.12.2017 N ЕД-4-20/25867@, письме Минфина России от 28.12.2017 N 03-01-15/88042.
Вопрос 3: подлежит ли обязательному хранению сломанный фискальный накопитель?
Этот вопрос связан с тем, что по условиям гарантийных обязательств пользователю, возможно, придется передать фискальный накопитель поставщику ККТ или поставщику/изготовителю фискального накопителя для его замены или возмещения стоимости.
Но, обратим внимание, Закон N 54-ФЗ предусматривает без каких-либо исключений пятилетний срок обязательного хранения фискального накопителя после окончания его эксплуатации (п. п. 1, 4 ст. 4.1, п. 2 ст. 5 Закона N 54-ФЗ).
Соответственно, в отношении неисправных фискальных накопителей может возникнуть некий правовой конфликт между нормами Закона N 54-ФЗ и гарантийными обязательствами: с одной стороны, формально все фискальные накопители должны храниться в течение пяти лет после окончания их эксплуатации; с другой стороны, по условиям гарантийных обязательств пользователь может быть вынужден передавать фискальные накопители поставщику ККТ или поставщику/изготовителю фискального накопителя для замены или возмещения стоимости.
В связи с этим можно дать следующие рекомендации:
-
- В идеале после решения поставщиком/изготовителем вопроса о замене или возмещении стоимости фискального накопителя неисправный фискальный накопитель пользователю следует получить обратно.
- Если поставщик/изготовитель принципиально не соглашается возвращать неисправный фискальный накопитель (или это невозможно по каким-либо иным причинам), то пользователю обязательно нужно получить письменное заключение о неустранимой неисправности каждого переданного поставщику/изготовителю фискального накопителя (об этом заключении мы уже упоминали выше).
При несоблюдении данных правил, считаем, у пользователя возникают риски привлечения к административной ответственности по ч. 4 или ч. 5 ст. 14.5 КоАП РФ (штраф на индивидуальных предпринимателей до 3 000 руб. на юридических лиц до 10 000 руб.; за каждый выявленный налоговым органом факт нехранения фискального накопителя).
Вопрос 4: при поломке фискального накопителя и потере в связи с этим какой-то части фискальных данных возникают ли у налогового органа основания для исчисления налогов расчетным путем?
Вопрос, понятно, актуален для пользователя ККТ (налогоплательщика), применяющего общую систему налогообложения (ОСН) или упрощенную систему налогообложения (УСН).
Напомним, согласно пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Исчисление налогов расчетным путем — это всегда очень условный метод расчета, применение которого связано со значительной долей оценки и субъективного усмотрения. А где оценка и усмотрение, там потенциальные споры и конфликты между налогоплательщиком и налоговым органом. Вообще, по логике налогового законодательства, исчисление налогов расчетным путем является неким «нештатным», «аварийным» способом исчисления налогов. Это и оправдывает в данном случае определенную условность расчетов.
Но поломка фискального накопителя — факт, как правило, от налогоплательщика не зависящий и уж точно никак не связанный напрямую с добросовестностью и законопослушностью налогоплательщика. Этот факт никак нельзя приравнять к отсутствию учета или ведению учета с нарушениями (в контексте пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Поэтому, если добросовестный пользователь ККТ (налогоплательщик) выполнит изложенные выше действия и рекомендации в связи с поломкой фискального накопителя, риски применения расчетного метода по пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, по нашему мнению, отсутствуют. Если же налогоплательщик будет уличен в каких-то злоупотреблениях, махинациях с фискальным накопителем или фискальными данными, масштабных сокрытиях сведений о расчетах, то, конечно, ничего нельзя полностью исключать; в отношении такого налогоплательщика в том числе может быть применен расчетный метод исчисления налогов.
Как видим, поломка фискального накопителя в ККТ может повлечь ряд спорных вопросов, которые не имеют однозначного разрешения в системе действующего нормативно-правового регулирования.
Да, есть некоторые рекомендации налоговых органов и Минфина России, применимые к ситуации поломки фискального накопителя, но, во-первых, не все они имеют нормативное обоснование, а, во-вторых, в ряде случаев и эти рекомендации могут оказаться неисполнимыми.
В частности, заключение от изготовителя фискального накопителя о его неисправности, которое на практике требуют представить налоговые органы, пользователю получить может быть весьма проблематично, например, в связи с процедурой банкротства/ликвидации изготовителя или попросту в связи с отсутствием прямых договорных отношений между пользователем и изготовителем фискального накопителя. Это же относится и к «желаемым» для налоговых органов сведениям из сломанного фискального накопителя, которые может извлечь изготовитель фискального накопителя. Оформить правильный чек коррекции тоже иногда непросто, поскольку пользователь не всегда может в полной мере понимать, какие сведения попали в неисправный фискальный накопитель, а какие нет.
Что тут сказать: остается ждать развития нормативно-правовой базы по рассмотренному вопросу.
Автор: А.В. Жигачев
Телефон: